Více času na podstatné
Nákladové účetnictví materiálových toků – méně odpadů a větší zisk
V rámci politiky životního prostředí existuje celá řada nástrojů, která je zaměřena na snižování množství odpadů a předcházení vzniku odpadů. Jedná se například o ekonomické nástroje, které jsou využívány k internalizaci nákladů souvisejících s odpadovým hospodářstvím a s celospolečenským dopadem odpadů. Tyto náklady jsou často přenášeny až na spotřebitele, a to formou daní, poplatků, zálohových systémů atd.
Dalším nástrojem je například rozšířená odpovědnost výrobců, která je směrována na to, aby byli výrobci motivováni k omezení vlivu svých výrobků na životní prostředí během celého jejich životního cyklu. Nástrojem, který je zaměřen na interní náklady související s nakládáním s odpady a je zároveň dobrovolným přístupem je nákladové účetnictví materiálových toků (NÚMT).
Pro prevenci vzniku odpadů v průběhu výrobního procesu je rozhodující již spotřeba materiálu na vstupu do výrobního procesu, a to z pohledu životního cyklu ve fázi procesu výroby a možnosti omezení vzniku odpadů ve výrobě. Na výrobní proces se zaměřuje čistší produkce a navazující přístupy, zejména environmentální manažerské účetnictví a jeho součást NÚMT. Schematicky lze znázornit tzv. pyramidu environmentálního manažerského účetnictví následujícím způsobem (obrázek 1).
Obrázek 1: Schéma tzv. pyramidy environmentálního manažerského účetnictví
Cílem NÚMT je motivovat a podporovat organizace ke zlepšení environmentální a ekonomické výkonnosti prostřednictvím efektivnějšího využívání materiálových a energetických vstupů. Je tedy zaměřeno jak na omezení externích nákladů (negativních externalit), tak na snížení interních nákladů a zlepšení ekonomických výsledků.
Nákladové vs. klasické účetnictví
V souvislosti s NÚMT je často diskutován rozdíl oproti klasickému účetnictví. Ten spočívá zejména v tom, že NÚMT sleduje materiálové toky ve fyzických i peněžních jednotkách s důrazem na materiálové ztráty (odpady), které považuje za součást nákladů. Proto má NÚMT velký význam zejména v odpadovém hospodářství, neboť poukazuje na náklady „skryté“ v odpadech a přináší tím důležité informace pro management a je významným nástrojem pro zvýšení zisku.
V klasickém účetnictví jsou všechny materiálové náklady a náklady na zpracování přiřazeny nebo rozděleny k nákladům za výrobek. Proto NÚMT přináší nový pohled na náklady a stimuluje k jejich snižování, které ve svém důsledku má vliv na omezování produkce odpadů a zvyšuje efektivní nakládání s přírodními zdroji.
Technická norma
Dne 1. března 2012 byla vydána technická norma „Environmentální management – Nákladové účetnictví materiálových toků – Obecný rámec“ (ČSN EN ISO 14051). Zahrnutím NÚMT do rodiny norem ISO 14000 byla významně posílena vazba mezi podnikovými aktivitami a životním prostředím.
Cílem této mezinárodní normy je poskytnout obecný rámec pro NÚMT jako nástroje řízení, který může pomoci organizacím lépe pochopit potenciální environmentální a finanční důsledky jejich postupů při využívání materiálů a energií a také hledat možnosti, jak dosáhnout environmentálních a finančních zlepšení pomocí změn těchto postupů. Podporuje přitom zvýšenou transparentnost postupů při využívání materiálů a energií prostřednictvím vypracování modelu materiálových toků. Veškeré náklady, které jsou vyvolány materiálovými toky a využitím energií nebo s nimi souvisí, jsou následně kvantifikovány a k nim přiřazeny.
Normu ČSN EN ISO 14051 lze prakticky aplikovat ve všech průmyslových odvětvích, která používají materiály a energie, včetně těžby, výroby, služeb a dalších odvětví. NÚMT může být prováděno organizacemi jakéhokoliv druhu a rozsahu, organizacemi se zavedenými systémy environmentálního managementu nebo bez nich, v rozvíjejících se ekonomikách, stejně jako ve vyspělých zemích. NÚMT lze i rozšířit na více organizací v rámci dodavatelského řetězce a pomoci jim vyvíjet integrovaný přístup k efektivnějšímu využívání materiálů a energií.
Přínosy nákladového účetnictví
Při zavedení nákladového účetnictví materiálových toků podle normy ČSN EN ISO 14051 lze očekávat celou řadu přínosů:
- optimalizaci výrobního procesu,
- snížení podnikových nákladů a snížení dopadu na životní prostředí (jako výsledek optimalizace výrobních procesů a zvýšení účinnosti využití materiálů a energie),
- nové podněty pro vývoj nových výrobků, technologií i pracovních postupů a zvýšení konkurenceschopnosti,
- zkvalitnění rozhodovacích procesů v podniku díky informacím o průběhu podnikových procesů,
- zlepšení organizace práce (organizační struktury) a podnikových postupů,
- zlepšení procesu koordinace a komunikace mezi jednotlivými podnikovými útvary,
- zvýšení motivace zaměstnanců a vedení.
Mnoho organizací si neuvědomuje plný rozsah skutečných nákladů na materiálové ztráty dostatečně podrobně, protože údaje o materiálových ztrátách a souvisejících nákladech je často obtížné získat z konvenčních informačních systémů, účetních systémů a systémů environmentálního managementu. Jakmile jsou tyto údaje prostřednictvím NÚMT dostupné, mohou být použity k hledání možností, jak snížit užití materiálů a materiálové ztráty a zlepšit efektivní využití materiálů a energií.
Pro názornost lze uvést tabulku (obrázek 3), která je výstupem při použití NÚMT. Je zde zdůrazněn podíl materiálových nákladů na výrobních nákladech a zejména podíl materiálových ztrát, který v tomto případě dosahuje 12 procent a je důležitým údajem pro rozhodování managementu.
Obrázek 3: Příklad výstupu NÚMT ve formě tabulky se zdůrazněním podílu materiálových nákladů a podílu materiálových ztrát
Z praktických zkušeností s uplatněním Úřadu pro technickou normalizaci, metrologii a státní zkušebnictví (ÚNMZ) vyplývá, že přínosy lze očekávat nejen z důvodu omezení produkce odpadů a tím spojeným snížením nákladů, ale i snížení materiálových vstupů. V případě aplikace na celý dodavatelský řetězec lze očekávat snížení materiálové náročnosti i u dodavatelů, čímž se zvyšuje celospolečenský přínos.
Využívání nákladového účetnictví materiálových toků lze v praxi obtížně statisticky sledovat, neboť je součástí interních manažerských postupů. Nicméně lze například zjistit zájem o normu ČSN EN ISO 14051 tím, že je zaznamenáván počet stažení ze stránek ÚNMZ. Tento počet dosáhl v prvním roce vydání normy 81 a v následujících letech je evidováno kolem 10 stažení ročně.
Využívání environmentálního manažerského účetnictví bylo již dříve předmětem studií zaměřených na získání informací z podnikové sféry zaměřených na využívání tohoto nástroje. V roce 2009 provedl Hřebíček J. a kol. studii pro MŽP zaměřenou na implementaci environmentálního manažerského účetnictví. Z jejích výsledků vyplývají následující bariéry při zavádění:
- časová náročnost zavedení,
- nedostatečná propagace ze strany státní správy,
- úzké chápání pojmu environmentální manažerské účetnictví,
- nedostatek času na diskusi o problémech se zaváděním,
- personální náročnost zavádění.
K náročnosti lze poznamenat, že byla vyvinuta celá řada software, který usnadňuje zavádění environmentálního manažerského účetnictví i NÚMT. Bohužel zatím tento software není v českém jazyce a lze jej získat například v sousedním Německu.
Závěrem je možné konstatovat, že NÚMT je perspektivním nástrojem, který přispívá k prevenci vzniku odpadu a zároveň působí na zvyšování efektivnosti při nakládání s přírodními zdroji. Je proto přístupem, který může významně přispět k dosažení cílů Státní politiky životního prostředí ČR (2012 – 2020) i sedmého akčního programu EU pro životní prostředí.
Doc. Ing. Miroslav Hájek, Ph.D.
Česká zemědělská univerzita v Praze